«No es suficiente afirmar, que la Justicia tarda, pero llega. La Justicia que no se ejerce cuando corresponde, ya es injusta…». (Pierre Albert Louis Dubois Desvignes, sacerdote francés nacionalizado chileno defensor de los derechos humanos, 17/10/1931 – 28/09/2012).
1.- INTRODUCCIÓN:
En el presente artículo esboza diferentes aspectos de la relación jurídica tributaria y la jurisprudencia imperante que trasciende la normativa legal por aplicación de principios constitucionales.
Para ello utilizaré un caso, a mi entender paradigmático, donde actué por mandato del contribuyente, en mi calidad de patrocinante.
El caso que culminará con la sentencia del Tribunal Fiscal de Apelación de la Provincia de Buenos Aires (TFA), “FACET S.R.L.” 29/10/2024, donde se rechaza la pretensión del Fisco, tiene como antecedente la demanda de repetición efectuada en forma previa.
2.- ANTECEDENTES:
FACET interpone una demanda de repetición ante el organismo fiscal en el mes de mayo de 2012 atento los permanentes saldos a favor. Para ello detrae de su declaración jurada el monto del saldo de la posición 04/2012 conforme las prescripciones administrativas, acompañando la documental correspondiente.
Transcurridos los 180 días hábiles que prescribe el Código Fiscal (Ley 10397 art. 135) sin que ARBA hubiese dictado resolución, el contribuyente efectúa el pedido de pronto despacho establecido por el código procesal (decreto-lay 7647/1970 art.79) y ante la inacción del organismo fiscal presenta un recurso de amparo por mora ante la Justicia Contencioso-Administrativa.
A resultas de ello, y ante la intimación judicial, ARBA dicta resolución y procede a devolver el monto reclamado.
En la resolución efectuada ARBA hace reserva por la posible existencia de hechos no contemplados en su Fiscalización, previa y obligatoria a la devolución, pese a lo dispuesto en el art. 141 del Código Fiscal (La Autoridad de Aplicación no dará lugar a las demandas de repetición sin la previa verificación de inexistencia de deuda líquida y exigible a la fecha de dictado del acto administrativo que la resuelva, por cualquier gravamen por parte del demandante…).
Pese a lo expuesto, el Fisco provincial efectúa un procedimiento de determinación oficio, con posterioridad a la devolución, con base en imputar al contribuyente una alícuota diferencial por entender que en los periodos aludidos éste no poseía domicilio comercial en la jurisdicción sin considerar el carácter de proveedor de la Provincia de Buenos Aires donde se exige tal requisito.
Así las cosas, y habiendo dictado resolución en la determinación de oficio (desfavorable al contribuyente), éste último apela ante el TFA.
3.- EL CASO:
El Fisco en su resolución establece diferencias del impuesto sobre los ingresos brutos con fundamento en la aplicación de una alícuota diferencial (4,5 % en reemplazo de la utilizada: 3 %) en virtud de que el domicilio denunciado por el contribuyente no se corresponde con un establecimiento comercial, y aplica multa por omisión.
Asimismo extiende la responsabilidad solidaria al Gerente de la SRL en su carácter de administrador, por el tributo, los intereses y la multa.
En su sentencia el vocal instructor resume lo actuado por las partes y posteriormente fundamenta el decisorio.
La Actora
Se opone a la aplicación de una alícuota diferencial por tener domicilio en la provincia de Buenos Aires, lo cual es condición para ser proveedor del estado provincial.
Ha interpuesto una demanda de repetición en atención a los permanentes saldos acumulados a su favor, en el marco de la cual se le reconoció y devolvieron dichos saldos; sostiene que no puede la Administración resolver un acto contrario (teoría de los actos propios).
Alega la inconstitucionalidad de las leyes impositivas (años 2011 y 2012) por discriminar a los contribuyentes aplicando alícuotas diferenciales (CSJN – Bolsa de Cereales de Buenos Aires c/Provincia de Buenos Aires s/acción declarativa de certeza – 16/12/2014).
Sostiene que de la prueba aportada, no considerada por el Fisco, surge el domicilio en la provincia de Buenos Aires.
Cuestiona la extensión de responsabilidad porque desnaturaliza la garantía constitucional del derecho de defensa (SCJPBA – «Fisco de la Pcia. c/ Raso Francisco. Sucesión y otros», 02/07/2014).
El Fisco
Expone que los agravios esgrimidos por la actora constituyen una reiteración de los planteos formulados en la instancia previa al descargo los cuales han sido analizados oportunamente quedando demostrada la improcedencia de los argumentos.
Con relación a los planteos de inconstitucionalidad afirma que es una cuestión vedada en esta instancia (art. 12 CF).
Sostiene que la aplicación de la alícuota diferencial se ha ceñido a la normativa fiscal enmarcada en la legalidad y que la misma no vulnera principios constitucionales.
En referencia al domicilio en la provincia expresa que el mismo no puede ser considerado domicilio de establecimiento comercial como surge de la norma.
Con respecto a la falta de valoración de la prueba, afirma que el Fisco posee la facultad de decidir sobre la pertenencia de las medidas de prueba ofrecidas por el administrado (CPCC art. 362: No serán admitidas las que fueren manifiestamente improcedentes…).
Explica que la extensión de responsabilidad a los administradores surge del Código Fiscal y su constitucionalidad no se ve afectada por el fallo “Raso” dado que el rechazo de la pretensión fiscal de los jueces Dres. Soria, Hitters de Lazzari y Kogan no constituyó declaración de inconstitucionalidad sino el rechazo del recurso por diferentes motivos a los de la minoría.
El fallo
En los considerandos, se expresó:
Advertir que atendiendo a los montos determinados a favor de la contribuyente, así como su devengamiento en el tiempo, resulta absurdo endilgar responsabilidad solidaria alguna, toda vez que no existiría reclamo fiscal efectivo a perseguir luego de la pertinente compensación.
Corresponderá decidir sobre el agravio medular opuesto por los recurrentes relativo a la inconstitucionalidad de las leyes impositivas para los años 2010 a 2012, que fijaron alícuotas diferenciales en función del domicilio de los establecimientos de los contribuyentes. Ello así, toda vez que de proceder el mismo los restantes agravios se tornarían abstractos.
La CSJN, en “Bayer SA c/Santa Fe, provincia de s/Acción Declarativa de Certeza” -31/10/2017, sostuvo dos argumentos principales: a) Que el establecimiento de alícuotas diferenciales afecta el principio constitucional de igualdad del art. 16 de la CN; y b) Que las alícuotas diferenciales afectan la cláusula de comercio de la CN dado que actúan como barrera aduanera. En igual sentido “Harriet y Donelly SA c/Chaco, provincia de s/Acción Declarativa de Certeza”, sentencia de la misma fecha.
Que posteriormente la CSJN volvió a expedirse sobre el tema, esta vez sobre la legislación bonaerense: “…Que en cuanto al fondo del asunto, la cuestión a resolver en el sublite presenta sustancial analogía con la ya examinada y resuelta por el tribunal en la causa “Bayer SA” (fallos 340:1480)…; …lo cierto es que en el caso concreto la aplicación de las leyes impositivas 13.613, 13.787 y 13-850 en este punto, al gravar a la actora las actividades ya referidas con la alícuota residual… obstaculiza el desenvolvimiento del comercio entre las provincias argentinas…; …en tales condiciones queda en evidencia la discriminación que genera la legislación provincial en función del lugar de radicación del contribuyente,…(Droguería del Sud SA c/Provincia de Buenos Aires s/Acción Declarativa de Certeza, 13/06/2023). Cita jurisprudencia en el mismo sentido: “Droguería del Sud SA” – 20/04/2023 “Argentoil SA” – 05/03/2024; “Lilus SA” – 22/10/24.
Tal extremo configura sin dudas la hipótesis habilitante para que este Tribunal ejerza la facultad que le confiere el art. 12 del CF: “Los órganos administrativos no serán competentes para declarar la inconstitucionalidad de normas tributarias pudiendo no obstante, el Tribunal Fiscal, aplicar la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación o Suprema Corte de Justicia de la Provincia que haya declarado la inconstitucionalidad de dichas normas.”
En el caso particular declaró que respecto de los períodos fiscales bajo análisis procede la aplicación de la alícuota del 3 % declarada por el contribuyente.
En virtud del modo que se resuelve, el tratamiento de los restantes agravios deviene abstracto.
Al voto del vocal instructor se plegaron los demás vocales, rechazando la pretensión fiscal por unanimidad.
4.- COLOFÓN.
Lo expuesto en el presente es una demostración de las dificultades que debemos afrontar los profesionales asesores en materia tributaria.
Los organismos fiscales ven al contribuyente no como un ciudadano que contribuye con el sostenimiento del Estado, sino como un sujeto al que se lo debe expoliar en forma continua.
Prueba de lo expuesto, es el tiempo en que el mismo debió litigar para hacer valer sus derechos, habiendo comenzado el proceso al solicitar la demanda de repetición en mayo de 2012 y terminando el proceso de determinación de oficio incoado por ARBA con la sentencia del TFA del 29/10/2024 (más de 12 años después).
