“Lo que me preocupa no es que me hayas mentido, sino que, de ahora en adelante, ya no podré creer en ti,” (Friedrich Nietzsche, filósofo alemán, 15/10/1844 – 25/08/1900)
1.- INTRODUCCIÓN:
La certeza de la cita, se corresponde con la relación “Contribuyente -Administración Tributaria”, dado que el afán por elevar los niveles de recaudación por parte de los Gobiernos que desarrollan y apoyan dicha política, que en forma directa por el dictado de normas que contradicen principios tributarios, interpretaciones caprichosas, y/o ambas, en la actualidad, han perdido la credibilidad en la finalidad de la imposición (la cobertura financiera de las necesidades públicas).
Sin embargo, en ciertas y raras ocasiones, la Justicia rectifica dicho accionar, en procura del resguardo de la estructura jurídica tributaria.
El impuesto sobre los ingresos brutos grava el desarrollo de actividades lucrativas y los hechos imponibles que se utilizan como base de cálculo de la liquidación del impuesto se corresponde con los ingresos provenientes de la misma. Téngase presente que este impuesto que define la base de cálculo en su denominación (sobre los ingresos brutos) con anterioridad en los comienzos de su implementación recibía el nombre de “impuesto a las actividades lucrativas” indicando que la gravabilidad iba dirigida a las mismas.
Luego de las aclaraciones efectuadas con anterioridad, efectuaré un análisis crítico de la controversia suscitada entre un contribuyente y la Administración Tributaria del Chaco (ATC), donde el primero entendía no estar incluido en la normativa del código fiscal de la provincia y en ese sentido se opone a la pretensión de la ATC, llegando la controversia hasta el Tribunal Cimero.
La controversia pasa por distintas instancias judiciales donde finalmente la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN) en sentencia del 19 de marzo de 2024 resuelve la misma: “Cooperativa Farmaceútica de Provisión y Consumo Alberdi Ltda. c/ Provincia del Chaco s/Amparo”.
2.- EL CASO
El proceso
A fin de obtener la declaración de inconstitucionalidad del art. 116 del Código Tributario provincial (CTP) – decreto ley 2.444/62, que grava a las actividades por la mera onerosidad, y la nulidad de las resoluciones administrativas que habían determinado una deuda en concepto de impuesto sobre los ingresos brutos por la actividad sin fines de lucro desarrollada por esa cooperativa en el territorio provincial, la Cooperativa Farmaceútica (CFPC) promueve acción de amparo.
La CFPC se agravia por considerar que el artículo del CTP utilizado como fundamento para las determinaciones tributarias por la ATC colisiona con lo dispuesto en la Ley de coparticipación federal de impuestos -Ley 23.548-(LCFI) en su artículo 9° inciso b) punto I, dado que específicamente establece que las actividades para encontrarse alcanzadas por el tributo deben ser además de onerosas con fines o propósito de lucro.
La sentencia de primera instancia rechaza la acción promovida por entender que la norma del CTP no colisiona con la LCFI sino que la complementa, y en consecuencia permite gravar con el impuesto sobre los ingresos brutos a “toda otraactividad habitual” sin requerir que persiga fines de lucro, de modo tal que alcanza a los ingresos brutos obtenidos por las cooperativas.
La Cámara de Apelaciones Civil y Comercial confirmó la sentencia de primera instancia, y rechaza el recurso. Una de las juezas de la Cámara en su fallo sostuvo que el impuesto sobre los ingresos brutos no tiene en cuenta consideraciones personales del sujeto pasivo, sino que aplica sobre los ingresos originados en el ejercicio habitual de cualquier actividad comercial, industrial, de servicios, etc.
El Superior Tribunal de Justicia del Chaco (STJC) confirma el rechazo de la Instancia anterior ratificando lo expuesto en el párrafo anterior en la sentencia de la Cámara. Concluyó que la sentencia recurrida había efectuado un análisis acabado de los hechos debatidos y que carecía de omisiones o errores en la aplicación del derecho, no habiendo el recurrente replicado adecuadamente sus argumentos.
La CFPC interpone el recurso extraordinario ante la CSJN, pero el mismo es rechazado por el STJC. Ante dicha situación interpone el recurso de queja con base en que es cuestión federal porque el artículo 116 del CTP resulta inconstitucional al extender el impuesto a aquellas actividades que no son realizadas con propósito de lucro y por ende la provincia del Chaco al extender los hechos imponibles en contraposición a la LCFI produce un quiebre al régimen de coparticipación federal. Agrega que la CFPC se encuentra regulada por la Ley 20.337 y por consiguiente sus actividades no tienen propósito lucro.
Sentencia
El recurso es aceptado por la CSJN dado que “los agravios de la recurrente suscitan cuestión federal bastante para habilitar la vía intentada sin que obste a ello que las cuestiones debatidas sean de derecho público local y, corno regla, ajenas al recurso del art. 14 de la ley 48. Ello es así, toda vez que lo decidido sobre ternas de esa índole admite revisión en supuestos excepcionales cuando, corno ocurre en autos, el criterio seguido por el fallo al aplicar normas locales -en este caso, el art. 9 º , inc. b, punto I, de la ley 23.548- conduce a un apartamiento inequívoco de su contenido y finalidad y lo resuelto no encuentra fundamento sino en una exégesis inadecuada de la norma aplicable que la desvirtúa y vuelve inoperante. Tales vicios impiden considerar que la resolución apelada constituya una derivación razonada del derecho vigente con aplicación a las circunstancias comprobadas de la causa, lo que impone su descalificación bajo la doctrina de la arbitrariedad de sentencias.”
En el considerando 6° expone que la discusión estriba en la interpretación y alcance del art. 9 °, inc. b), pto. I, de la ley 23. 548, y en ese sentido se establece al propósito de lucro corno un requisito al que deben sujetarse las legislaturas locales al definir el hecho imponible del impuesto sobre los ingresos brutos o si -como sostiene la sentencia apelada dicha norma permite gravar con el mencionado impuesto a toda otra actividad habitual onerosa, aunque sea realizada sin propósito de lucro.
Analizando los antecedentes normativos de la LCFI surge que la ley 22.006 que modificó el art. 9° inc. b) de la ley 20.221 incorporó el punto I al establecer las características del impuesto sobre los ingresos brutos y en sus considerandos expreso la necesidad de ajustar las respectivas leyes provinciales con el fin de que “tengan cierto grado de homogeneidad en lo que hace, fundamentalmente, a base y a hechos imponibles”- Dichas características, entre las cuales se encuentra el requisito del propósito de lucro, subsisten inalteradas al haber sido mantenidas en la redacción de la ley 23.548.
Por ello la sentencia del STJC “desvirtúa y vuelve inoperante la solución normativa prevista en la LCFI actualmente vigente lo que torna arbitraria la sentencia en este punto”.
Por último decide vuelva el expediente al inferior para que dicte una nueva sentencia con arreglo a los considerandos del fallo.
3.- CONCLUSIÓN
Es relevante la importancia de la sentencia de la CSJN porque establece la necesidad del propósito de lucro para la aplicación del impuesto sobre los ingresos brutos.
Pero dicha característica que la la LCFI establece para “el ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales con fines de lucro” nos plantea el dilema de si la misma debe aplicarse para las profesiones con título universitario.
En ese sentido téngase presente que también se excluyen “las actividades realizadas en relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos”, porque aunque no exista un argumento explícito de la exclusión es probable que se haya tenido en cuenta dicha característica.
Por otra parte, es destacable el antecedente existente en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, donde los profesionales universitarios se encuentran eximidos del impuesto sobre los ingresos brutos.
Este fallo releva una importante posibilidad de que los organismos que nuclean profesionales peticionen ante los Gobiernos provinciales para solicitar la exención correspondiente del impuesto y/o acudan a la Justicia con el mismo propósito en beneficio del Colectivo que representan.
Dr. Eduardo Horacio Porcelli
Contador Púbico
Tomo 34 – Folio 238 – CPCEPBA
