Un reciente fallo de la Sala “A”, del Tribunal Fiscal de la Nación (Yerbatera Misiones SRL c/ DGI s/ Recurso de Apelación), a pesar de que salió desfavorable para el contribuyente, tomó una posición clara en relación con la validez de un comprobante condicionada al incumplimiento del proveedor ante la AFIP.
En una inspección, la Administración Federal de Ingresos Públicos determinó de oficio un ajuste de doce períodos en las declaraciones juradas del impuesto al valor agregado, cuestionando el crédito fiscal computado por compra de mercadería a un supuesto proveedor apócrifo.
El motivo en que el organismo fundó su decisión, fue que las operaciones realizadas se tienen que considerar “inexistentes”, por entender que ese proveedor no tenía capacidad económica ni financiera para haber realizado esas operaciones.
La empresa, en su defensa, argumentó que se habían cumplido todos los requisitos formales que se encuentran previstos en las normas de facturación. Defendió, como lo exige la ley de IVA, que estos créditos estaban vinculados a operaciones gravadas por el impuesto y que el proveedor era existente. Agregó que la empresa era ajena a los incumplimientos impositivos que podía registrar el proveedor ante la AFIP.
Como elemento de prueba, el contribuyente aportó las facturas recibidas, que poseían Códigos de Autorización de Impresión (CAI) vigentes y que en los pagos se habían realizado las retenciones impositivas correspondientes. Asimismo, se aportó como elementos de prueba pantallas de verificación de la validez de los comprobantes, archivos de proveedores, la constancia de inscripción vigente de los emisores de los comprobantes, copias de los cheques emitidos, de los recibos y remitos emitidos por los proveedores y copias de las hojas de ruta de los transportes que trasladaron las mercaderías.
El Tribunal, en su fallo, confirmó la decisión primaria de la AFIP. Consideró que no se podía aceptar que la Administración Federal de Ingresos Públicos coloque en la cabeza del contribuyente una obligación fiscal delegada o sustitutiva de control, que corresponde a sus propias funciones. Sin embargo, lo que no podía convalidarse era la existencia de esas operaciones que eran discutidas únicamente porque las mismas se encontraban registradas en la contabilidad de la empresa, y porque las facturas que respaldaban cumplían con los recaudos que exigen la normativa fiscal.
Qué faltó probar:
Según el Tribunal Fiscal el contribuyente no pudo demostrar, fehacientemente, los siguientes puntos: 1) el circuito financiero; 2) no se aportaron elementos suficientes para acreditar que las operaciones efectivamente se realizaron y 3) no se demostró que el hecho imponible haya sido perfeccionado respecto del vendedor para su cómputo como crédito fiscal.
Dentro de los puntos que fueron observados, están los siguientes:
- Se verificó que el proveedor desarrolló tareas como empleado en relación de dependencia y no como intermediario en la comercialización de productos agrícolas.
- Parte de las operaciones fueron realizadas encontrándose el proveedor incluido en la base e-Apoc que posee la Administración Federal de Ingresos Públicos.
- La mayoría de los cheques que fueron entregados en pago de las facturas recibidas, fueron negociados en el Banco.
- Se detectó que el proveedor (persona humana) no poseía capacidad económica ni financiera para poder vender los servicios que habían sido facturados por el proveedor.
Por todo los puntos anteriores, se llegó a la conclusión de que las operaciones no cumplían con los requisitos que están establecidos en la ley del impuesto al valor agregado, para que den derecho al cómputo de crédito fiscal; ni tampoco, por lo que obliga la ley 11.683.
La decisión del Tribunal Fiscal:
El Tribunal Fiscal opinó que, si bien, de ninguna manera puede aceptarse que la AFIP pretenda colocar en cabeza de la empresa contribuyente una obligación fiscal de control a título de obligación delegada o sustitutiva de sus propias obligaciones referidas a este aspecto (en particular aquellas que se vinculan con el cumplimiento de las obligaciones fiscales de las firmas emisoras de las facturas y en la base de datos del organismo de proveedores apócrifos), la impugnación de las operaciones del proveedor de la empresa inspeccionada se basan sobre una serie de indicios graves y concurrentes, que son elementos que llevaron a la AFIP a concluir que esas operaciones no habían existido.
Por lo tanto, el Tribunal confirmó el ajuste realizado por la AFIP, basado en la impugnación del cómputo de créditos fiscales en las declaraciones juradas del impuesto al valor agregado, que había presentado la empresa.
Qué dicen las normas:
La ley de procedimiento (11.683), en su artículo 34 faculta al Poder Ejecutivo a condicionar el cómputo de las deducciones, los créditos fiscales y sobre los demás efectos tributarios de interés del contribuyente a la utilización de determinados medios de pago u otras formas de comprobación de las operaciones.
En los casos en que los contribuyentes no utilicen tales medios o no realicen la validación de los comprobantes, quedarán obligados a demostrar la veracidad de las operaciones para poder computar a su favor los créditos y las deducciones impositivas.
A pesar que la ley antievasión (25.345) no admite que el contribuyente pueda demostrar que la operación existió, si no se utilizaron los medios de pago definidos en la norma, este artículo de la ley de procedimiento le otorga siempre esa posibilidad, de demostrar la existencia de la operación, y de esta manera computar los comprobantes, como crédito fiscal en el IVA y como gasto en el Impuesto a las Ganancias. Como se observa, en este punto dos leyes vigentes dicen sobre un mismo tema cosas diferentes.
En cuanto a la obligación de verificar la validez de los comprobantes, la ley establece que si las facturas no reúnen todos los requisitos que establecen las normas, se impugnarán los gastos y créditos fiscales de los contribuyentes que por sus compras o locaciones reciban facturas o documentos equivalentes, apócrifos o no autorizados, sólo en la medida que estuvieran obligados a realizar la constatación dispuesta en el artículo sin número incorporado a continuación del artículo 33 de la ley 11.683.
En el 2007, a través del decreto 477, aún sin reglamentar por la AFIP, se dispuso que “están obligados a constatar la debida autorización de las facturas o documentos equivalentes los siguientes sujetos:
1) Exportadores y sujetos que realicen actividades asimilables a la exportación, con carácter de habitualistas.
2) Contribuyentes que actúen como agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado.
3) Los que reciban comprobantes electrónicos. Actualmente todos los contribuyentes reciben comprobantes electrónicos, por lo que la obligación se extiende a todo el universo de los contribuyentes.
4) El Estado Nacional y sus dependencias y/u organismos dependientes, centralizados, descentralizados o autárquicos.
Otra norma también se refiere a los datos que tienen que controlarse cuando se recibe un comprobante, es la resolución 100 de la AFIP, que en su artículo 41 establece lo siguiente: “No serán considerados válidos a los efectos del cómputo de deducciones, créditos fiscales y demás efectos tributarios de interés para el comprador, locatario o prestatario los comprobantes que no contengan los siguientes datos:
a) Respecto del emisor: Apellido y nombre o razón social, domicilio comercial, categorización frente al IVA y CUIT; b) Respecto del comprobante: Fecha de emisión, numeración de 12 dígitos, código de autorización de impresión (CAI) y fecha de vencimiento.
La misma norma establece a favor de los contribuyentes que siempre se podrá demostrar que la operación existió. Lógicamente, en estos casos deberían haberse realizado las retenciones correspondientes y utilizado los medios de pago que establece la ley antievasión (25.345).
En resumen, si un comprobante tiene alguna falla formal o el contribuyente que lo emitió registra algún incumplimiento frente a la AFIP, no puede significar que es apócrifo.
Conclusión:
Este fallo está definiendo que los incumplimientos que tenga el proveedor con la AFIP, por sus propias obligaciones, no constituyen elementos de prueba que puedan responsabilizar y afectar con las sanciones a los clientes que recibieron sus facturas.
Sin embargo, no basta con tener en cuenta la formalidad que obligan las normas de facturación y con los procedimientos de verificación que se exigen; además, debe cumplirse con la secuencia de la operación y la capacidad económica, financiera y operativa del proveedor, que respaldan las operaciones comerciales realizadas.
